Corte giust. UE, Sentenza del 10 giugno 1982, causa 255/81

Nella Repubblica federale di Germania, qualsiasi consegna od altra prestazione effettuata a titolo oneroso, all'interno del paese, da un operatore nell'esercizio della propria impresa è soggetta all'imposta sulla cifra d'affari.

L'art. 4, n. 8, della legge relativa all'imposta sull'entrata (Umsatzsteuergesetz) nella versione 16 novembre 1973 (Bundesgesetzblatt 1973, I, pag. 1682) contemplava l'esenzione dall'imposta soprattutto per le operazioni di concessione di crediti, di negoziazione di operazioni su titoli e di mezzi di pagamento leciti, nonché di gestione di crediti; non contemplava l'esenzione per la mediazione di crediti. Quest'ultima operazione è stata esentata dall'imposta, a decorrere dal 1o gennaio 1980, dall'art. 4, n. 8, nuova lett. a), della legge 26 novembre 1979, che há modificato la legge relativa all'imposta sull'entrata (Gesetz zur Neufassung des Umsatzsteuergesetzes und zur Änderung anderer Gesetze; Bundesgesetzblatt 1979, I, pag. 1953).

La ditta Grendel, con sede in Amburgo, esercita l'attività di mediatrice di finanziamenti di ogni genere. Come tale, era soggetta, nel 1979, ai sensi della normativa vigente a quell'epoca, al pagamento dell'imposta sull'entrata per il reddito che le proveniva dalle provvigioni per l'attività di mediatrice di crediti. Con provvedimento 3 settembre 1980, il Finanzamt für Körperschaften di Amburgo applicava a tali proventi l'imposta sull'entrata. Rimasto privo di esito il reclamo amministrativo proposto contro questo provvedimento, la Grendel adiva le vie legali, sostenendo che, a norma del diritto comunitario, i suoi redditi non erano più soggetti all'imposta sull'entrata. Essa fondava la propria domanda sull'art. 13, B, lett. d), n. 1, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, n. 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari — sistema comune di imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU n. L 145, pag. 1).

Questa norma, compresa nel capo X della direttiva, sulle esenzioni, stabilisce che:

«Fatte salve le altre disposizioni comunitarie, gli Stati membri esonerano, alle condizioni da essi stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni previste in appresso e per prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso:... d) ... 1. La concessione e la negoziazione di crediti nonché la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi ...».

Secondo la Grendel, l'obbligo così imposto agli Stati membri di esonerare dall'imposta sull'entrata anche le operazioni di negoziazione di crediti, è stata inserita nel diritto tedesco dal 1o gennaio 1979, termine ultimo per l'effettiva attuazione della direttiva n. 77/388 in tutti gli Stati membri, fissato dalla direttiva stessa al 1° gennaio 1978, nonché prorogato, per la Repubblica federale di Germania ed altri sei Stati membri, sino al 1o gennaio 1979 dalla nona direttiva del Consiglio, 26 giugno 1978, n. 78/583, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari (GU L 194, pag. 16).

11 Finanzamt für Körperschaften di Amburgo non ha ammesso questa tesi, in quanto le direttive delle Comunità non attribuirebbero, in linea di massima, ai singoli alcun diritto soggettivo ad essere trattati secondo le direttive stesse. Tale diritto sussisterebbe unicamente se una direttiva non lasciasse agli Stati membri alcun margine discrezionale; ciò non varrebbe per i redditi della Grendel su cui verte la lite.

Con ordinanza 4 settembre 1981, il Finanzgericht di Amburgo (Seconda Sezione) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte di giustizia, a norma dell'art. 177 del Trattato CEE, la seguente questione pregiudiziale:

«Se l'art. 13, B, lett. d), h. 1, della direttiva del Consiglio 17 maggio 1977 (77/388/CEE) debba interpretarsi nel senso che questa disposizione, fin dal momento della sua entrata in vigore, attribuisce al contribuente il diritto immediato all'esenzione per le attività ivi indicate, anche se la normativa nazionale relativa all'imposta sull'entrata non contempla (ancora) l'esenzione stessa».

L'ordinanza del Finanzgericht di Amburgo è stata registrata nella cancelleria della Corte il 18 settembre 1981.

In forza dell'art. 20 del protocollo sullo Statuto della Corte di giustizia della CEE hanno presentato osservazioni scritte il Governo della Repubblica francese, rappresentato dalla sig.ra Maryse Aulagnon, della segreteria generale del comitato interministeriale per le questioni sulla collaborazione economica europea presso il primo ministro; la Commissione delle Comunità europee, rappresentata dal suo consigliere giuridico, sig. Peter Karpenstein; il Finanzamt für Körperschaften di Amburgo, convenuto nella causa principale, rappresentato dal direttore sig. Bültmann; ed il Governo della Repubblica italiana, rappresentato dal suo agente, sig. A. Squillante, capo del servizio del contenzioso diplomatico dei trattati e degli affari legislativi.

Su relazione del giudice relatore, sentito l'avvocato generale, la Corte ha deciso di passare alla fase orale senza procedere ad istruttoria.

Con ordinanza 3 febbraio 1982, la Corte a norma dell'art. 95, §§ 1 e 2, del regolamento di procedura ha deciso di rimettere la causa alla Prima Sezione.

Il Finanzamt für Körperschaften sostiene che nessun singolo può trarre diritti immediati da una direttiva comunitaria. Esso deduce che il singolo può far valere un obbligo imposto ad uno Stato membro da una direttiva unicamente quando occorre verificare se, nell'attuare la direttiva stessa, lo Stato membro abbia osservato i limiti discrezionali impartitigli. Nella fattispecie, invece, l'interessato pretende l'applicazione immediata di una direttiva ancor prima che lo Stato membro l'abbia trasposta nel proprio diritto nazionale.

Ammesso — per assurdo — che una direttiva possa attribuire un diritto soggettivo al singolo, ciò non vale nella fattispecie in quanto, tanto la frase introduttiva dell'art. 13 della direttiva n. 77/388, quanto il punto C, leu. b), dello stesso articolo lasciano agli Stati membri un margine discrezionale.

Secondo la prima di queste disposizioni, gli Stati membri possono infatti stabilire condizioni per garantire la «corretta e semplice» applicazione delle esenzioni e per prevenire «ogni possibile frode, evasione ed abuso». In mancanza di queste condizioni, l'esenzione non può applicarsi negli ordinamenti giuridici degli Stati membri, e non può quindi avere «efficacia diretta».

A norma dell'art. 13, C, lett. b), della direttiva n. 77/388, gli Stati membri possono accordare ai loro soggetti passivi il diritto di optare per l'imposizione, essi possono altresì restringere la portata di questo diritto e stabilirne le modalità d'esercizio. Orbene, se si ammettesse che una direttiva è direttamente efficace senza che sia necessario attenderne l'attuazione da parte degli Stati membri, questi verrebbero privati della possibilità di accordare il diritto di opzione.

Contro il diritto soggettivo del singolo all'esonero, il Finanzamt svolge poi argomenti relativi al fatto che l'esenzione fa parte di un sistema fiscale e diretti a dimostrare che l'applicazione diretta della direttiva comunitaria, senza l'adozione di altri provvedimenti nazionali, si risolverebbe nell'incertezza nonché nell'oscurità del diritto.

Esso sottolinea che in realtà, a volte l'assoggettamento all'imposta può essere, secondo le circostanze del caso concreto, più favorevole per il mediatore di crediti dell'esenzione.

Inoltre, l'esenzione a posteriori delle operazioni dei mediatori di credito implicherebbe notevoli conseguenze tanto per i mediatori stessi quanto per i beneficiari delle loro prestazioni, dato che il mediatore di crediti sulle cui fatture figuri, per il periodo imponibile, l'imposta sull'entrata, è costretto a pagarla anche nel caso in cui tale menzione si dimostri errata, mentre i suoi clienti perderebbero a loro volta il diritto alla detrazione e dovrebbero modificare i loro documenti nonché le loro dichiarazioni dei redditi.

Applicando direttamente l'art. 13, parte B, leu. d), n. 1, della direttiva, si giungerebbe alla conseguenza che interi complessi di operazioni andrebbero soggetti ad un'imposizione diversa. Il Finanzamt sostiene che non si possono mantenere nell'incertezza i soggetti passivi quanto all'imposta da pagare, come succederebbe nel caso che l'imposizione delle operazioni di mediatore di crediti dipendesse da una decisione, a posteriori della Corte di giustizia.

Il Governo della Repubblica francese ritiene che la questione sottoposta alla Corte dal Finanzgericht di Amburgo vada risolta in senso negativo.

Il principio dell'applicabilità diretta delle direttive comunitarie, che si desume da talune sentenze della Corte, non ha portata generale, ma tende solo a garantire l'«efficacia pratica» delle direttive. Ciò implica che l'applicabilità diretta è limitata a «circostanze particolari» e dipende soprattutto da fattori relativi al carattere più o meno vincolante degli obblighi imposti dalle direttive. Così, ad esempio, nel caso in cui uno Stato membro abbia omesso di adottare entro il termine stabilito i provvedimenti d'attuazione richiesti da una direttiva, si possono applicare direttamente solo le disposizioni che contengono «obblighi assoluti e sufficientemente precisi».

L'atteggiamento prudente della giurisprudenza è particolarmente giustificato in materia fiscale in cui, salvo per i dazi doganali, il Trattato non contempla alcuna norma che possa applicarsi direttamente nell'ordinamento giuridico interno degli Stati membri. Del pari, le direttive in materia fiscale mirano ad armonizzare le legislazioni degli Stati membri, non già a sostituire ai regimi nazionali un regime fiscale comunitario. È quindi normale riscontrare in queste direttive, a fianco di alcune disposizioni precise ed obbligatorie di cui dev'essere garantita l'applicazione uniforme, disposizioni le cui ipotesi di applicazione sono generalmente lasciate alla discrezione degli Stati membri e che non devono quindi essere applicate in, modo uniforme. In questi casi, non si può neppure ottenere l'uniformità per la via dell'efficacia diretta, la quale non si potrebbe assolutamente giustificare richiamandosi eventualmente all' «efficacia pratica» di tali disposizioni.

La direttiva n. 77/388 lascia agli Stati membri delle opzioni. Le sue disposizioni, anche qualora abbiano costituito oggetto di provvedimenti nazionali di attuazione, non possono essere applicate direttamente dai giudici degli Stati membri.

Il Governo francese si chiede inoltre se non fosse esclusa l'applicazione diretta negli Stati membri della direttiva nel suo complesso, prima dell'adozione dei provvedimenti nazionali necessari, dati il numero elevato delle opzioni lasciate agli Stati e la loro indissociabilità dalle altre disposizioni.

L'efficacia diretta è stata inoltre esclusa, implicitamente ma necessariamente, dal Consiglio poiché questo, nell'adottare la nona direttiva 26 giugno 1978 in materia di IVA, ha ritenuto, dopo la scadenza del termine fissato per l'attuazione della direttiva n. 77/388, di poter prorogare di un anno tale termine.

In ogni caso, non si può attribuire alcuna efficacia diretta alla parte Β e alla parte C, lett. b), dell'art. 13 della direttiva. Queste disposizioni implicano che, mentre va osservato il principio dell'esenzione (o dell'opzione) per le operazioni dei mediatori di credito, spetta agli Stati membri il fissare, in primo luogo, i presupposti per l'«applicazione corretta e semplice» di tale provvedimento, e, in secondo luogo, lo stabilire, se del caso, le modalità di esercizio dell'opzione. Non si tratta manifestamente di «obblighi assoluti e sufficientemente precisi».

«Il Consiglio dichiara che la presente direttiva non può inficiare i diritti acquistati dai soggetti passivi nel periodo fra il 1o gennaio 1978 e l'entrata in vigore della direttiva stessa».

Il Governo francese contesta la tesi della Commissione secondo cui il Consiglio non avrebbe né implicitamente né necessariamente, escluso la possibilità di dare, se del caso, efficacia diretta ad alcune disposizioni della direttiva n. 77/388. Dalla semplice lettura del testo della dichiarazione, si può desumere che questa non può essere l'interpretazione corretta delle intenzioni del Consiglio. Infatti, questo testo non corrisponde assolutamente a quello della proposta iniziale della Commissione e non reca nemmeno alcuna traccia di una volontà del Consiglio di far salvi i diritti quesiti che avrebbero potuto eventualmente sorgere prima dell'entrata in vigore della direttiva n. 77/388. Inoltre, se talune disposizioni di questa direttiva fossero direttamente efficaci, la deroga concessa dal Consiglio ai sette Stati membri con la nona direttiva sarebbe priva di qualsiasi efficacia pratica. Infine, il valore giuridico di una dichiarazione messa a verbale non può assolutamente paragonarsi a quella di una menzione (espressa) nella direttiva.

Il Governo delia Repubblica italiana propende anch'esso per la soluzione negativa della questione sollevata dal Finanzgericht di Amburgo.

Benché in generale non si possa parlare di efficacia diretta delle direttive, è tuttavia ammissibile, in casi eccezionali, attribuire alle disposizioni di una direttiva non già l'efficacia diretta, che spetta unicamente ai regolamenti, bensì la possibilità di esplicare determinati effetti indiretti a favore dei singoli. Nel caso in cui, ad esempio, uno Stato membro abbia trasgredito gli obblighi impostigli in materia di attuazione di una direttiva, questo Stato non può più valersi nei confronti dei singoli di diritti o poteri derivanti dalla normativa nazionale non ancora adeguata alla direttiva e contraria alla stessa. Non si tratta tuttavia di diritti soggettivi spettanti ai singoli e che possano considerarsi direttamente fondati sulle disposizioni della direttiva, ma piuttosto di un effetto indiretto consistente nell'impossibilità per lo Stato membro responsabile della trasgressione, di opporre ai singoli le proprie disposizioni nazionali non conformi alla direttiva.

Questo effetto negativo e paralizzante delle direttive nei confronti degli Stati membri che sono venuti meno ai loro obblighi di attuazione è poi soggetto a determinate condizioni precise, vale a dire:

che la disposizione in questione possa essere considerata di per sé, indipendentemente dal complesso della direttiva; che l'obbligo ch'essa impone agli Stati membri sia chiaro e preciso sotto tutti gli aspetti, non sia soggetto a condizioni e non lasci agli Stati membri alcun margine di potere discrezionale quanto alla sua attuazione.

Per stabilire se nella fattispecie le suddette condizioni siano soddisfatte è necessario descrivere brevemente, prima di tutto, il sistema comune dell'imposta sul valore aggiunto impostato dalla direttiva n. 77/388.

La caratteristica di tale sistema consiste nell'assoluta neutralità dell'imposta negli scambi tra i soggetti passivi. Questa neutralità si ottiene mediante dei congegni di detrazione a monte e di rivalsa a valle, grazie ai quali il prelievo a favore del fisco ricade sul consumatore finale, cui è vietata qualsiasi ulteriore rivalsa.

Nell'ambito di questo sistema, le disposizioni'che contemplano un'esenzione non esauriscono i loro effetti al momento dell'applicazione ed è quindi necessario organizzare le loro ripercussioni sulla catena di versamenti frazionati ed introdurre idonei congegni di adeguamento.

Il primo problema consiste nello stabilire se la detrazione a monte è del pari ammessa per le operazioni esenti. Salvo alcune eccezioni, le direttive comunitarie hanno optato per la soluzione negativa.

Questa implica tuttavia un notevole inconveniente: i prodotti (ed i servizi) esenti rischiano infatti di subire un onere finale occulto pari all'imposta residua precedente che non può essere detratta, e sopportano pertanto un onere fiscale maggiore di quello che sopporterebbero se non vi fosse l'esenzione. Ciò spiega, tra l'altro, l'orientamento seguito dalle direttive, consistente nel limitare quanto più possibile il numero delle esenzioni. Non bisogna infine dimenticare che l'istituzione di un'esenzione, con conseguente esclusione della detrazione a monte, implica notevoli difficoltà tecniche nel caso in cui un'impresa effettui, nello stesso tempo, operazioni imponibili ed operazioni non imponibili, nonché conseguenze rilevanti per quanto riguarda gli obblighi «dei mezzi» (contabilità, fatturazione, ecc.) imposti ai soggetti passivi.

Quanto premesso consente di fare due precisazioni impprtanti.

Anzitutto, il sistema comune dell'imposta sul valore aggiunto istituito dalla direttiva n. 77/388 costituisce nel suo complesso un tutto organico ed indivisibile della direttiva, di modo che i singoli elementi hanno un senso solo nell'ambito del sistema. Le varie disposizioni della direttiva non possono quindi interpretarsi come se avessero una portata autonoma.

Orbene, se ci si rifa complessivamente al contenuto unico ed indivisibile della direttiva, qualsiasi questione relativa all'eventuale efficacia diretta della stessa può soltanto risolversi in senso negativo, dato che la direttiva non crea obblighi sufficientemente precisi ed assoluti, ma lascia invece agli Stati membri un notevole margine discrezionale quanto alla sua attuazione.

Non si potrebbe giungere ad una soluzione diversa, neanche se si ammettesse la possibilità di rompere l'unità organica del sistema e di considerare solo una singola disposizione della direttiva, vale a dire l'art. 13, parte B, lett. d), n. 1. Tale articolo non impone obblighi sufficientemente precisi ed assoluti. Da questo articolo, secondo cui le esenzioni sono concesse dagli Stati membri «alle condizioni da essi stabilite per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni e per prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso», si desume infatti che la direttiva non intende che un'esenzione venga concessa senza condizioni, in modo da far sorgere rischi di frode, di evasione o di abuso. Non si può quindi parlare di efficacia diretta della norma comunitaria prima dell'adozione della norma nazionale che ne costituisce il complemento indispensabile.

Il Governo italiano osserva ancora che la non opponibilità ai singoli di una norma interna che contrasti con una direttiva è subordinata alla condizione che la norma interna peggiori la situazione dei singoli rispetto a quella in cui si sarebbero trovati se la direttiva fosse stata attuata. L'esenzione può tuttavia essere vantaggiosa o svantaggiosa per l'interessato a seconda delle circostanze, come dimostra il fatto che la direttiva lascia agli Stati membri la facoltà di consentire ai contribuenti di optare per l'imposizione. Orbene, non si può certo ammettere che l'efficacia diretta di una disposizione di una direttiva dipenda dalle circostanze del caso singolo. Si può quindi accogliere solo la soluzione che escluda, in ogni caso, qualunque efficacia diretta della disposizione.

La Commissione delle Comunità europee sostiene che la questione pregiudiziale va risolta in senso affermativo.

Essa ricorda che, all'epoca dell'adozione della nona direttiva, essa aveva espressamente aggiunto alla proposta di prorogare di un anno il termine per la trasposizione della direttiva n. 77/388, la riserva secondo cui «tale deroga non inficia gli effetti prodotti dalle disposizioni della direttiva n. 77/388/CEE (vale a dire la sesta direttiva) che non richiedano l'adozione di provvedimenti nazionali d'attuazione, qualora questi effetti siano intervenuti prima della data di notifica della presente direttiva».

Pur non inserendo espressamente tale riserva nel testo della nona direttiva (di proroga), il Consiglio ha tuttavia sottolineato, in una dichiarazione messa a verbale che «... questa deroga ... non può inficiare i diritti acquistati dai soggetti passivi nel periodo fra il 1o gennaio 1978 e l'entrata in vigore della nona direttiva».

Esso non ha pertanto escluso che talune disposizioni della direttiva n. 77/388 abbiano potuto produrre effetti nel diritto nazionale ancor prima della trasposizione della suddetta direttiva.

Secondo la Commissione, l'art. 13, parte B, lett. d), n. 1, summenzionato, dimostra, se lo si legge attentamente, che questa disposizione non lascia agli Stati membri alcun potere discrezionale. Bisogna infatti distinguere l'obbligo di esenzione, propriamente detto, dai provvedimenti che gli Stati membri possono adottare per garantire la corretta applicazione delle esenzioni. La competenza regolamentare lasciata agli Stati membri non viene concessa in generale, ma solo «per assicurare la corretta e semplice applicazione delle esenzioni» e per «prevenire ogni possibile frode, evasione ed abuso». L'uso di tali espressioni dimostra chiaramente quali siano gli scopi che gli Stati membri devono perseguire. I provvedimenti che i detti Stati possono adottare sono quindi solo quelli necessari per il raggiungimento di questi scopi, come, ad esempio, la necessità di tenere una contabilità distinta oppure gli obblighi complementari di dichiarazione o di custodia, che non possono modificare il carattere assoluto ed imperativo delle esenzioni. Le stesse autorità tedesche non hanno del resto ritenuto che esistesse un margine discrezionale per congegnare l'esenzione di cui all'art. 13, parte B, lett. d), n.l.

La Commissione ritiene altresì che dal diritto di opzione di cui all'art. 13, parte B, lett. b), non si può desumere alcun argomento contro la possibilità di applicare direttamente l'art. 13, parte B, lett. d), n.l.

Se è vero che gli Stati hanno la facoltà di stabilire, volendo, un vantaggio ulteriore consistente nella possibilità di optare, se del caso, per l'imposizione, ciò non inficia però assolutamente il carattere assoluto degli obblighi di esenzione. L'opzione non avrebbe infatti senso se consentisse agli Stati membri di stabilire del pari l'opportunità delle esenzioni.

La Commissione rileva infine che la possibilità di far valere l'esenzione prevista dalla direttiva, prima che questa sia trasposta nel diritto nazionale di uno Stato membro, non comporta alcun inconveniente per i singoli, ai quali resta sempre la possibilità di scegliere la soluzione contemplata dalla normativa nazionale non ancora adeguata (nella fattispecie: imposizione accompagnata dal diritto di detrazione a monte) qualora la ritengano più favorevole.

I clienti dei mediatori di crediti non devono, neppure loro, subire pregiudizi, dato che, anche nel caso in cui il mediatore pretenda il pagamento dell'imposta, è giusto consentir loro di detrarla. Tale soluzione è stata del resto adottata dalle autorità tedesche competenti, di modo che non sembra possibile contestare l'efficacia diretta dell'art. 13, parte B, leu. d), n. 1, sostenendo che ciò comporterebbe degli svantaggi per i clienti dei mediatori di crediti.

La Commissione propone quindi di risolvere come segue la questione sollevata dal Finanzgericht di Amburgo:

«L'art. 13, parte B, lett. d), n. 1, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, relativa all'imposta sul valore aggiunto, va interpretato nel senso che i mediatori di crediti possono far valere dinanzi alle autorità ed ai giudici nazionali l'esenzione fiscale contemplata da questa norma almeno dal 1o gennaio 1979».

Con lettera pervenuta in cancelleria il 15 gennaio 1982, il Consiglio delle Comunità europee ha chiesto d'intervenire nella presente causa. L'intervento è stato ammesso per la fase orale, essendosi già terminata la fase scritta.

La Commissione, rappresentata dal suo consigliere giuridico, sig. Karpenstein, in qualità di agente, ed il Consiglio, rappresentato dal suo consigliere giuridico, sig. Sacchettini, in qualità di agente, hanno svolto osservazioni orali all'udienza del 6 maggio 1982.

L'avvocato generale ha presentato le sue conclusioni al termine della stessa udienza.

Con ordinanza 4 settembre 1981, pervenuta alla Corte il successivo 18 settembre, il Finanzgericht di Amburgo ha sollevato, ai sensi dell'art. 177 del Trattato CEE, una questione pregiudiziale vertente sull'interpretazione dell'art. 13, parte B, leu. d), n. 1, della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977, n. 77/388, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari — sistema comune d'imposta sul valore aggiunto: base imponibile uniforme (GU L 145, pag. 1).

Ai sensi dell'art. 1 di detta direttiva, gli Stati membri dovevano adottare, al più tardi entro il 1o gennaio 1978, le disposizioni legislative, regolamentari ed amministrative necessarie per la sua attuazione. Poiché diversi Stati membri, tra cui la Repubblica federale di Germania, non erano stati in grado di effettuare tempestivamente le necessarie modifiche del loro regime IVA, il Consiglio prorogava il suddetto termine al 1o gennaio 1979, con la nona direttiva 26 giugno 1978, n. 78/583, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari (GUL 194, pag. 16).

La Repubblica federale di Germania ha però attuato la sesta direttiva soltanto con legge 26 novembre 1979 (Bundesgesetzblatt, I, pag. 1953).

Dall'ordinanza di rinvio si desume che, con atto 3 settembre 1980, il Finanzamt für Körperschaften assoggettava la ditta Grendel, la quale svolge in Germania l'attività di mediatrice di crediti, all'imposta sull'entrata, per il reddito derivato nel 1979 dalle provvigioni per tale attività, a norma della legge tedesca vigente sino al 31 dicembre 1979.

La ditta faceva opposizione e chiedeva l'esenzione dall'imposta, invocando l'applicazione diretta dell'art. 13 della sesta direttiva, il quale stabilisce appunto, all'art. 13, parte B, lett. d), n. 1, l'esenzione per le operazioni «di concessione e di negoziazione di crediti» nonché per «la gestione di crediti da parte di chi li ha concessi». Il Finanzamt contestava che la suddetta direttiva attribuisse ai singoli un diritto da far valere direttamente e negava l'esenzione.

Il Finanzgericht di Amburgo, dinanzi al quale pende la lite, ha deciso di sospendere il procedimento ed ha sottoposto alla Corte la seguente questione pregiudiziale: «Se l'art. 13, b, lett. d), n. 1, della direttiva del Consiglio 17 maggio 1977 (77/388/CEE) debba interpretarsi nel senso che questa disposizione, fin dal momento della sua entrata in vigore, attribuisce al contribuente il diritto immediato all'esenzione per le attività ivi indicate, anche se la normativa nazionale relativa all'imposta sull'entrata non contempla (ancora) l'esenzione stessa».

L'attrice nella causa principale non si è fatta rappresentare nel procedimento dinanzi alla Corte. La sua tesi è stata sostenuta dalla Commissione, la quale ha sottoposto alla Corte un'argomentazione intesa a dimostrare che i singoli possono pretendere il vantaggio in questione. Il Consiglio, intervenuto nella fase orale, ha del pari sostenuto la tesi della ricorrente, con qualche riserva.

L'amministrazione convenuta, invece, sostenuta dai Governi della Repubblica francese e della Repubblica italiana, ha svolto un complesso di argomenti tendenti a dimostrare l'impossibilità di far valere la disposizione controversa per il periodo (cioè l'anno fiscale 1979) in cui nella Repubblica federale di Germania non erano ancora entrate in vigore le disposizioni nazionali d'attuazione della direttiva.

Va rilevato che le questioni sollevate nella presente causa sono già state risolte dalla Corte nella sentenza 19 gennaio 1982 (Becker, causa 8/81, non ancora pubblicata) avente identico oggetto.

II Governo francese e la Commissione si sono limitati a riproporre gli argomenti già svolti nella causa 8/81. Le parti estranee alla causa 8/81 — vale a dire il Governo italiano e la convenuta nella causa principale — non hanno introdotto, con le loro memorie, nuovi argomenti che non fossero già stati esaminati nella sentenza summenzionata.

Ciò premesso, ci si deve rifare a quanto ha dichiarato la Corte nella sentenza 19 gennaio 1982, e cioè che la disposizione relativa all'esenzione dall'imposta sull'entrata per le operazioni di mediazione di crediti di cui all'art. 13, parte B, leu. d), n. 1. della sesta direttiva del Consiglio 17 maggio 1977 poteva essere fatta valere dal 1o gennaio 1979, in mancanza di disposizioni nazionali di attuazione di detta direttiva, da un mediatore di crediti che si fosse astenuto dal rivalersi dell'imposta, senza che lo Stato potesse opporgli la mancata attuazione.

La sentenza della Corte 19 gennaio 1982 (Becker, causa 8/81) verrà allegata alla presente sentenza, di cui costituirà un complemento.

Le spese sostenute dal Governo della Repubblica francese, dal Governo della Repubblica italiana, dal Consiglio e dalla Commissione delle Comunità europee, che hanno presentato osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione. Nei confronti delle parti nella causa principale, il presente procedimento ha il carattere di un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi pronunciarsi sulle spese.