Corte giust. UE, Sentenza del 21 ottobre 1970, causa 20/70

I fatti che sono all'origine della controversia e le varie fasi del procedimento si possono riassumere come segue: L'articolo 4 della decisione del Consiglio 13 maggio 1965 n, 271/CEE relativa all'armonizzazione di alcune disposizioni che incidono sulla concorrenza nel settore dei trasporti ferroviari, su strada e per vie navigabili (GU 1965, pag. 1500 e segg.) ha il seguente tenore :

«Quando un sistema d'imposta sulla cifra d'affari sarà adottato dal Consiglio e posto in vigore negli Stati membri, questi ultimi lo applicheranno, secondo le modalità da fissare, ai trasporti di merci per ferrovia, su strada e per vie navigabili. Al più tardi quando il sistema comune d'imposta sulla cifra d'affari di cui al comma precedente sarà posto in vigore, esso sostituirà i regimi d'imposte specifiche che hanno valore d'imposta sulla cifra d'affari, qualora i trasporti di merci per ferrovia, su strada, e per vie navigabili siano soggetti a tali regimi».

L'11 aprile 1967 veniva adottata la prima direttiva del Consiglio (67/227/ CEE), in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari (GU 1967, pag. 1301 e segg.), il cui articolo 1 recita :

«Gli Stati membri sostituiscono il loro sistema attuale d'imposte sulla cifra d'affari col sistema d'imposta sul valore aggiunto definito dall'articolo 2. In ciascuno Stato membro la legge che effettua tale sostituzione sarà promulgata nei più brevi termini, per poter entrare in vigore ad una data che sarà stabilita da ciascuno Stato membro tenendo conto della situazione congiunturale, ma che non sarà posteriore al 1o gennaio 1970. A decorrere dall'entrata in vigore di detta legge, lo Stato membro non può mantenere, né istituire alcuna misura forfettaria di compensazione all'importazione ed all'esportazione a titolo d'imposte sulla cifra d'affari per gli scambi tra gli Stati membri».

La terza direttiva del Consiglio (69/463/ CEE), del 9 dicembre 1969, in materia d'armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari — Introduzione dell'imposta sul valore aggiunto negli Stati membri (GU L 320 del 20 dicembre 1969 pag. 34 e segg.), sostituiva alla data del 1o genniao 1970, indicata all'articolo 1 della direttiva 11 aprile 1967, quella del 1o gennaio 1972.

La Repubblica federale di Germania adempiva gli obblighi derivantile dall'articolo 1 della prima direttiva in data 11 aprile 1967, istituendo l'imposta sul valore aggiunto con legge 29 maggio 1967, relativa all'imposta sulla cifra d'affari (Umsatzsteuergesetz, BGBl. I, pag. 545). Questa legge, entrata in vigore il 1o gennaio 1968, si applica anche ai servizi di trasporto. La legge relativa alla tassazione dei trasporti (Beförderungssteuergesetz), in vigore fino a quel momento secondo il testo del 13 giugno 1955 (BGBl. I, pag. 366) veniva abrogata (art. 31 della legge 29 maggio 1967 relativa all'imposta sulla cifra d'affari — Umsatzsteuergesetz).

Dal 1o gennaio 1969, i trasporti di merci su strada sono inoltre soggetti, nella Repubblica federale di Germania, all'imposta sul trasporto di merci su strada ai sensi della relativa legge del 28 dicembre 1968 (Gesetz über die Be-steuerung des Strassengiiterverkehrs, BGBl. I, pag. 1461). Detta imposta ammonta ad 1 pfennig la tonnellata/ chilometro, per il trasporto di merci a grande distanza (§ 4). Qualora si tratti del trasporto di merci importate via mare ed il viaggio abbia inizio in un porto marittimo, l'imposta viene calcolata senza tener conto dei primi 170 km (§ 3). La legge cesserà di aver effetto il 31 dicembre 1970 (§ 14).

Nel novembre 1967, in conformità all'articolo 1 della decisione del Consiglio 21 marzo 1962, relativa all'istituzione di una procedura di esame e di consultazione preventivi per alcune disposizioni legislative, regolamentari o amministrative previste dagli Stati membri nel settore dei trasporti (GU n. 23 del 3 aprile 1962, pag. 720), il governo tedesco aveva comunicato alla Commissione un disegno di legge relativo alla tassazione dei trasporti di merci su strada, disegno che faceva parte integrante del «programma di politica dei trasporti per gli anni 1968-1972» approvato dal governo federale l'8 novembre 1967.

Il 31 gennaio 1968 la Commissione rivolgeva alla Repubblica federale una raccomandazione riguardante, fra l'altro, detto disegno di legge e le chiedeva di rinunciare all'imposta specifica (GU n. L. 35 dell'8 febbraio 1968, pag. 14 e segg.).

In forza della legge 28 dicembre 1968, l'ufficio doganale di Neuenburg/Rheinbrücke ingiungeva, fra il 18 ed il 30 settembre 1969, all'impresa Lesage & Cie (in prosieguo, l' «attrice») il pagamento della somma di 134,40 DM, corrispondente al totale di nove accertamenti emessi a suo carico per trasporti effettuati tra la Francia e la Germania. Il provvedimento veniva impugnato per saltum dinanzi al Finanzgericht del Baden-Württemberg (Friburgo).

L'attrice assume che la legge summenzionata, in base alla quale sono stati emessi gli accertamenti, è illegittima in quanto viola l'articolo 4 della decisione del Consiglio CEE 13 maggio 1965. Detto articolo avrebbe effetto dal 1o gennaio 1968, data a decorrere dalla quale, essendo entrato in vigore nella Repubblica federale il sistema d'imposta sul valore aggiunto, sarebbe vietato reintrodurre i sistemi d'imposte specifiche. La decisione del Consiglio conterrebbe norme direttamente efficaci, che attribuiscono diritti soggettivi ai terzi e prevalgono sulle norme di dirritto interno. La legge 28 dicembre 1968 violerebbe inoltre gli articoli 5, 2o comma, 74, 86 e 37 del trattato CEE.

Lo «Hauptzollamt» (ufficio doganale principale), convenuto, oppone che l'imposta tedesca sul trasporto di merci su strada non è un'imposta sulla cifra d'affari. Inoltre, esso dichiara, soltanto alla data del 1o gennaio 1970 gli Stati membri erano tenuti a sopprimere tutte le imposte specifiche equipollenti all'imposta sulla cifra d'affari. Ed afferma infine che i singoli non possono richiamarsi all'articolo 4 della decisione del Consiglio.

Con ordinanza 29 aprile 1970, il Finanzgericht del Baden-Württemberg (Friburgo) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte di giustizia delle Comunità europee, a norma dell'articolo 177 del trattato CEE, le seguenti questioni pregiudiziali :

«1) Se l'articolo 4 della decisione del Consiglio CEE in data 13 maggio 1965 (relativa all'armonizzazione di alcune disposizioni che incidono sulla concorrenza nel settore dei trasporti), in relazione all'articolo 1 della prima direttiva del Consiglio in data 11 aprile 1967 (in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari), vieti ad uno Stato membro — il quale abbia posto in vigore nel suo territorio il sistema comune d'imposta sul valore aggiunto ed abbia abolito le imposte specifiche sui trasporti — d'istituire nuovamente imposte del genere, anteriormente al 1o gennaio 1970, qualora a questa data non tutti gli Stati membri abbiano adottato misure analoghe». «2) Se l'articolo 4 della suddetta decisione del Consiglio, in relazione all articolo 1 della suddetta direttiva, abbia effetti difetti nei rapporti giuridici fra gli Stati membri ed i privati, e faccia conseguire ai singoli diritti soggettivi che i giudici nazionali sono tenuti a tutelare.» «3) Se 1 imposta sul trasporto di merci su strada vigente in Germania» (a norma dello «Strassengüterverkehrsteuergesetzt» del 28 dicembre 1968, BGBl., 1968, I, pag. 1461), in cui l'imponibile non è costituito dal corrispettivo di una prestazione, ma dalla prestazione stessa (la cui entità è calcolata in tonnellate/ chilometro, moltiplicando il peso delle merci trasportate per la distanza), debba essere considerata un'imposta specifica ai sensi del-articolo 4 della sopramenzionata decisione del Consiglio in data 13 maggio 1965.

Il Finanzgericht ritiene necessario, ai fini dell'emananda sentenza, che la Corte risolva le dette questioni, e ciò per i seguenti motivi :

Non è chiaro se il divieto (implicito) di reintrodurre imposte specifiche sui trasporti, di cui all'articolo 4 della decisione del Consiglio 13 maggio 1965, si applichi ad un determinato Stato membro dal momento in cui esso ha posto in vigore il sistema dell'IVA oppure soltanto dal momento in cui tale sistema è stato adottato in tutti gli Stati membri. Il testo dell'articolo 4 ammette infatti ambedue le interpretazioni e, se a favore della prima milita la considerazione che il nuovo sistema di tassazione è autonomo e completo, e non consente il ripristino di elementi mutuati dal vecchio sistema, a sostegno della seconda si può addurre il fatto che non è probabile che il Consiglio abbia inteso penalizzare lo Stato membro diligente, il quale abbia già posto in vigore il nuovo sistema prima del termine obbligatorio per tutti gli Stati. Dal testo dell'articolo 4 della decisione 13 maggio 1965 risultano, espressamente, soltanto degli obblighi di fare. Tuttavia, l'obbligo di sopprimere le imposte specifiche in materia di trasporti implica logicamente il divieto di reintrodurre imposte del genere. Se questa considerazione può indurre al riconoscimento dell'efficacia diretta dell'articolo 4, si deve ammettere, tuttavia, che la giurisprudenza della Corte riguarda finora solo disposizioni del trattato stesso, non già, come nella fattispecie, decisioni del Consiglio. Se, da una parte, l'imponibile dell'imposta sul trasporto di merci su strada è costituito dalla somma delle tonnellate/chilometro e non dal corrispettivo di una prestazione, cosicché quest'onere non può essere qualificato come una «imposta specifica», dall'altra, se si considera che il peso della merce e la lunghezza del percorso costituiscono elementi decisivi anche per il calcolo del prezzo di un servizio di trasporto, l'imposta litigiosa sembra potersi assimilare, per i suoi effetti, più ad un'imposta sulla cifra d'affari che ad un pedaggio.

Il Finanzgericht respinge l'obiezione dello Hauptzollamt contro il rinvio pregiudiziale alla Corte di giustizia delle Comunità europee, osservando che le questioni deferite riguardano l'interpretazione del diritto comunitario, non già il problema del conflitto tra diritto interno e diritto comunitario. È vero che in caso di soluzione affermativa si dovrà constatare un contrasto fra diritto comunitario e diritto interno, il che farà sorgere il problema della preminenza del diritto comunitario. Il Finanzgericht osserva tuttavia che, mentre questo problema non è stato ancora chiaramente risolto dalla Corte di giustizia, il Bundes-finanzhof ha invece riconosciuto formalmente il primato del diritto comunitario. Di conseguenza, il Finanzgericht ritiene di essere in grado di statuire direttamente, se necessario, in merito a tale questione.

Il Finanzgericht respinge poi le altre critiche avanzate dall'attrice, in base al diritto comunitario, contro la legge tedesca 28 dicembre 1968. Ad esempio, esso osserva che nei casi come quello in esame (trasporto di merci a grande distanza) non esiste alcuna discriminazione in base alla nazionalità, il che esclude la violazione dell'articolo 7 o dell'articolo 37 del trattato CEE. D'altra

parte, poiché le ferrovie federali tedesche non detengono una posizione dominante sul mercato dei trasporti, l'argomento tratto dall'articolo 86 è anch'esso infondato. Infatti, il finanziamento delle ferrovie federali col pubblico denaro non basta ad attribuire loro una posizione dominante, come sostiene l'attrice.

Secondo il Finanzgericht, il fatto d'imporre un onere ai concorrenti delle ferrovie federali, attraverso un'imposta, non costituisce un aiuto ai sensi dell'articolo 92 del trattato CEE. Quest'ultimo distingue infatti le norme che, come l'articolo 92, vietano agli Stati membri di favorire determinate imprese, da quelle che, come l'articolo 95, riguardano i provvedimenti coi quali viene imposto un onere ad altre imprese. Ora, il Finanzgericht ritiene che l'imposta litigiosa appartenga alla seconda categoria, senza per questo costituire oggetto del divieto di cui all'articolo 95. Infine, il giudice tedesco respinge il mezzo relativo alla violazione degli articoli 80 (in base al tenore letterale della norma) e 74 (a causa dell'eccessiva genericità di questo articolo). L'ordinanza di rinvio è stata registrata nelle cancelleria della Corte il 19 maggio 1970. L'attrice nel giudizio di merito e la Commissione delle Comunità europee hanno presentato osservazioni scritte, a norma dell'articolo 20 dello statuto della Corte di giustizia della CEE.

La Corte, su relazione del giudice relatore e sentito l'avvocato generale, ha deciso di non procedere ad istruttoria.

L'attrice, il governo tedesco e la Commissione delle Comunità europee hanno svolto le loro osservazioni orali all'udienza del 15 settembre 1970.

L'avvocato generale ha presentato le sue conclusioni all'udienza del 17 settembre 1970.

L'attrice era rappresentata dagli avvocati Deringer, Tessin, Herrmann e Sedemund, del Foro di Colonia.

Il governo tedesco era rappresentato dal sig. Morawitz.

La Commissione delle Comunità europee era rappresentata dal suo consigliere giuridico sig. Wägenbaur.

Le osservazioni delle parti si possono riassumere come segue :

La Commissione osserva che l'articolo 4, 2o comma, non stabilisce alcun termine, ma con l'espressione «al più tardi» fa riferimento, per quanto riguarda la data, al comma precedente. Questa disposizione può essere intesa in vari modi, in quanto l'espressione «sarà stato … posto in vigore negli Stati membri» ammette almeno due interpretazioni. La data da prendere in considerazione dovrebbe essere o quella in cui ciascuno degli Stati membri ha istituito (o istituirà) l'imposta sul valore aggiunto, oppure la data ultima in cui tutti gli Satti membri dovranno aver istituito tale imposta. Secondo la Commissione, tuttavia, la prima interpretazione va respinta. Accogliendola, infatti, si «penalizzerebbe» lo Stato membro diligente, che avesse introdotto l'IVA prima degli altri, in quanto esso si troverebbe, da quel momento, vincolato e senza difesa nei confronti degli altri Stati membri, i quali godrebbero ancora della loro libertà d'azione in questo campo. Inoltre, l'azione di armonizzazione che costituisce oggetto della decisione 13 maggio 1965 può essere realizzata solamente su scala comunitaria, non già attraverso provvedimenti adottati, in date differenti, nei vari Stati membri. Perciò, tenendo anche conto della «terza direttiva», la Commissione sostiene che l'articolo 4, 2o comma, della decisione 13 maggio 1965 ha forza obbligatoria per ciascuno degli Stati membri soltanto a decorrere dal 1o gennaio 1972. Ne consegue che alla prima questione va data soluzione negativa.

L'attrice chiede alla Corte di risolvere la prima questione in senso affermativo.

A tale scopo, essa contesta in primo luogo la fondatezza dell'argomentazione svolta dal governo tedesco nella sua risposta al parere espresso dalla Commissione in data 23 maggio 1969 relativamente all'imposta litigiosa, argomentazione basata sul fatto che non era intervenuta la determinazione delle «modalità», prevista dall'articolo 4, 1o comma, della decisione 13 maggio 1965. Al riguardo, l'attrice assume fra l'altro che :

l'argomentazione in parola porta alla conclusione — inammissibile — che, anche qualora tutti gli Stati membri avessero introdotto il sistema comune dell'IVA, la mancata determinazione delle modalità costituirebbe un ostacalo all'entrata in vigore del divieto d'istituire imposte specifiche, contenuto nell'articolo 4, 2o comma; la seconda direttiva in materia d'imposta sul valore aggiunto è espressamente intesa a disciplinare la struttura e le modalità d'attuazione del sistema comune dell'IVA e, benché contenga una riserva circa la propria applicazione ai prodotti agricoli, si applica certamente ai trasporti (cfr. art. 6, n. 2, in relazione all'allegato B); il governo tedesco sembra aver anch'esso considerato sufficienti le modalità così stabilite, poiché ha espressamente incluso i trasporti nel campo d'applicazione del nuovo sistema dell'IVA; dopo essersi in tal modo attenuto alle disposizioni dell'articolo 4 della decisione 13 maggio 1965, il governo tedesco non può legittimamente sottrarsi al divieto imposto dallo stesso articolo.

L'attrice sostiene, d'altra parte, che la data fissata come scadenza del termine di cui dispongono gli Stati membri per adottare il sistema comune dell'IVA (1o gennaio 1970, data sostituita poi con quella del 1o gennaio 1972) non può essere considerata come quella in cui diventa effettivo il divieto di cui all'articolo 4 della decisione 13 maggio 1965, e ciò per le seguenti ragioni :

l'articolo 4, 1o comma, fa menzione dell'eventualità che il nuovo sistema d'imposta sul valore aggiunto sia posto in vigore negli Stati membri, nongià del termine ultimo a questi impartito per provvedere in tal senso ; inoltre, e soprattutto, non si può ignorare che il detto articolo 4 prevede quattro «fasi» che, mentre devono tenersi nettamente distinte l'una dall'altra, si succedono tuttavia logicamente, e quasi sempre coincideranno nel tempo. Perciò, dal momento in cui ha adottato il nuovo sistema comune dell'IVA (a), lo Stato membro interessato è tenuto ad applicarlo anche ai trasporti (b) e, di conseguenza, a sopprimere le irrposte specifiche sui trasporti precedentemente in vigore (c), il che implica il divieto di reintrodurre imposte dello stesso tipo (d). Queste quattro fasi si integrano, così, in un sistema autonomo e completo, dal quale non possono essere arbitrariamente isolate. Questa concezione si concreta, del resto, anche nel divieto sancito dall'articolo 1, 3o comma, della «prima direttiva» in materia d'imposte sulla cifra d'affari, il quale dispone che ciascuno Stato membro, dal momento che abbia posto in vigore il sistema comune dell'IVA e indipendentemente dal comportamento degli altri Stati membri, non può mantenere, nè istituire alcuna misura forfettaria di compensazione all'importazione o all'esportazione a titolo d'imposte sulla cifra d'affari.

Ne consegue che l'introduzione del sistema dell'IVA da parte della Repubblica federale di Germania implicava necessariamente, dal momento dell'entrata in vigore di questo sistema, il divieto assoluto di reintrodurre imposte specifiche sui trasporti. D'altra parte, la tesi secondo la quale detto divieto non diventa effettivo che dal momento in cui tutti gli Stati membri abbiano adottato il nuovo sistema non può essere accettata, in quanto consentirebbe a ciascuno Stato membro di far dipendere l'osservanza dei propri obblighi dalla diligenza degli altri Stati membri. Una tesi del genere sarebbe contraria al sistema e allo spirito del trattato, e alla giurisprudenza della Corte. L'attrice osserva inoltre che l'ipotesi per cui uno Stato membro sarebbe libero di reintrodurre imposte specifiche, o addirittura — al limite — di abolire il nuovo sistema, fino a quando tutti gli Stati membri non abbiano istituito l'IVA, compromette gravemente la certezza del diritto nei confronti dei singoli.

Il governo tedesco sostiene che in realtà il «sistema comune» dell'IVA costituisce semplicemente un modello teotico, che diventerà concreto solo quando sarà recepito in tutti gli ordinamenti giuridici nazionali. Ora, la sua efficacia necessariamente varia nel tempo e nello spazio (in quanto il sistema viene adottato in momenti diversi nei vari Stati membri) è inconciliabile con la pretesa «efficacia immediata».

D'altra parte, il governo federale ricorda che la seconda direttiva in materia d'imposte sulla cifra d'affari non ha certamente fissato tutte le «modalità» necessarie. Infine, esso assume che, se gli Stati membri hanno evidentemente l'obbligo morale di dare esecuzione il più presto possibile agl'impegni assunti, ciò non implica affatto — prima della scadenza del termine — un divieto assoluto, in senso giuridico, di ritornare su quanto è stato realizzato nella fattispecie.

La Commissione si chiede in primo luogo se sia esatto qualificare l'atto del Consiglio in data 13 maggio 1965 come una «decisione» ai sensi dell'articolo 189 del trattato. In proposito essa rileva che numerose disposizioni di tale atto hanno piuttosto un carattere programmatico, ma ve ne sono altre, fra le quali in particolare l'articolo 4, 2o comma, che non richiedono ulteriori provvedimenti comuni per la loro attuazione. La Commissione ne desume che si tratta di una vera e propria decisione.

Essa si chiede, poi, se non vi siano obiezioni di principio al fatto che disposizioni contenute in una decisione (ed eventualmente in una direttiva) destinata ad uno Stato membro siano riconosciute «direttamente efficaci», supposto che tali disposizioni siano chiare e incondizionate e non lascino agli Stati membri alcun effettivo potere discrezionale nella loro attuazione. Al riguardo, essa fa un inventario degli argomenti che possono essere dedotti a favore o contro questa «efficacia diretta», sviluppando dapprima una serie di argomenti contrari :

1) A norma dell'articolo 189 del trattato, le decisioni destinate agli Stati membri sono obbligatorie per i soli Stati in esse designati. Perciò, nei confronti del singolo, esse avranno unicamente effetti indiretti, in quanto solo mediante un atto esecutivo di diritto interno possono derivarne diritti e doveri dei singoli. A favore di questa tesi ci si può inoltre richiamare al fatto che l'articolo 189 del trattato riconosce efficacia diretta soltanto ai regolamenti. 2) Per quanto riguarda il diritto comunitario secondario, il trattato distingue espressamente gli atti giuridici direttamente efficaci — i regolamenti — dagli atti giuridici che non possiedono questo carattere (direttive e decisioni destinate agli Stati). Questa rigida distinzione sarebbe posta nel nulla qualora si riconoscesse l'efficacia diretta di particolari disposizioni contenute in una decisione il cui destinatario sia uno Stato membro. In tal modo sarebbe compromessa la certezza del diritto. 3) Per taluni settori (ad esempio, l'agricoltura, i trasporti, la politica commerciale), il trattato lascia libera scelta dell'atto giuridico. Per altri settori, l'unico strumento ammesso è la direttiva (ad esempio, in materia di diritto di stabilimento e di servizi, di armonizzazione delle legislazioni). Da ciò si può desumere che gli Stati membri non intendevano attribuire alla Comunità, in questi -settori, alcun potere normativo diretto. 4) Infine, ai sensi del trattato, non è necessario che le decisioni vengano pubblicate. Dipende quindi, più o meno, dal caso o dall'abilità del singolo il fatto ch'egli possa eventualmente far valere dinanzi ai giudici del suo paese disposizioni di diritto comunitario a lui favorevoli. Ne deriva una certa disuguaglianza di fronte alla legge, in quanto non si può ritenere a priori che il giudice sia informato di atti giuridici non pubblicati.

La Commissione svolge poi una serie di argomenti a favore dell' «efficacia diretta» :

1) Secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia relativa alle norme del trattato aventi efficacia diretta, non è decisivo il fatto che gli Stati siano indicati come loro destinatari. Il problema è invece quello di stabilire se, per la sua stessa natura, una determinata norma sia direttamente efficace. Le considerazioni svolte in proposito dalla Corte riguardo alle norme del trattato si possono applicare alle disposizioni contenute in una decisione destinata ad uno Stato membro. 2) È certamente esatto che l'articolo 189 del trattato riconosce espressamente solo al regolamento efficacia diretta in qualsiasi Stato membro. Tuttavia, la definizione di decisione di cui all'articolo 189 non esclude affatto la possibilità di riconoscere, a determinate condizioni, la stessa efficacia ad una decisione indirizzata ad uno Stato membro. È necessario distinguere tra «efficacia diretta» ai sensi dell'articolo 189 del trattato, e disposizioni atte a «produrre effetti immediati nei rapporti giuridici fra gli Stati membri e i singoli». Ai sensi dell'articolo 189, «efficacia diretta» significa in sostanza che non è necessario un atto positivo di diritto interno perchè un determinato atto di diritto comunitario possa produrre i suoi effetti. Quanto al problema del se determinate disposizioni siano atte, secondo la giurisprudenza della Corte, a produrre effetti direttamente nei confronti dei singoli, è necessario invece — trattandosi di obblighi di fare — stabilire se, nonostante la mancanza di una legge di attuazione, spettino direttamente al singolo determinati diritti. 3) Il periodo d'incertezza giuridica non dev'essere esagerato. In sostanza, non possono sorgere problemi se non quando una decisione imponga agli Stati membri di agire in un certo modo e il termine impartito a tal fine sia trascorso inutilmente. Per precauzione si potrebbero prevedere termini sufficientemente lunghi, mentre gli Stati membri dovrebbero fare il possibile, da parte loro, per emanare tempestivamente le necessarie norme d'attuazione. Se si aggiunge che, secondo la giurisprudenza della Corte di giustizia, deve trattarsi di disposizioni inequivocabili e incondizionate, ne consegue che il problema dell'efficacia diretta non dovrebbe presentarsi che per un numero ristretto di decisioni. 4) Il riconoscere efficacia diretta a talune disposizioni contenute in decisioni destinate agli Stati non significa che il sistema degli atti di diritto comunitario secondario, contemplato dall'articolo 189 del trattato, venga abbandonato. L'efficacia diretta di talune disposizioni — fermo restando il sistema di cui all'articolo 189 del trattato — implica invece un rafforzamento della tutela giurisdizionale dei diritti soggettivi dei singoli. 5) Di solito, le istituzioni comunitarie pubblicano per informazione nella Gazzetta ufficiale, salvo rare eccezioni, le decisioni destinate agli Stati membri. L'argomento tratto dalla non obbligatorietà della pubblicazione delle decisioni destinate agli Stati si rivela perciò inconsistente, in quanto gli organi comunitari vanno oltre l'obbligo sancito dall'articolo 191 del trattato, pubblicando anche le decisioni destinate agli Stati. 6) La giurisprudenza della Corte sembra fornire non già motivi contrari, bensì argomenti a favore dell'efficacia diretta delle decisioni. Ad esempio, nella sentenza 18 febbraio 1970, pronunziata nella causa 38-69, la Corte di giustizia si esprime nei seguenti termini, riguardo alla cosiddetta decisione di acceleramento del 26 luglio 1966 (GU delle CC.EE., 1966, pag. 2971) : «Questa decisione, pur se formalmente era indirizzata solo agli Stati membri, è destinata a ripercuotersi su tutto il Mercato comune e subordina o prepara l'entrata in vigore di disposizioni immediatamente applicabili negli Stati membri, fondate sull'articolo 9, 1o comma, del trattato e, per quanto riguarda in ispecie le relazioni coi paesi terzi, fondate sul regolamento del Consiglio n. 950/ 68/CEE del 28 giugno 1968, relativo alla tariffa doganale comune (GU 1968, L, pag. 172) …». (Raccolta XVI-1970, pag. 57). Tale motivazione potrebbe far pensare che la Corte di giustizia non è aliena dal riconoscere efficacia diretta alla decisione di acceleramento, alla stessa stregua delle norme che riguardano il regime doganale, «pur se formalmente era indirizzata solo agli Stati membri».

Alla luce di tutte queste considerazioni e insistendo in particolare sull'aspetto relativo alla tutela giurisdizionale dei singoli, la Commissione sostiene che non esistono argomenti decisivi che consentano di negare l'efficacia diretta di talune norme di diritto comunitario per l'unica ragione ch'esse fanno parte di una decisione destinata ad uno Stato membro. Applicando poi all'articolo 4, 2o comma, della decisione del Consiglio 13 maggio 1965 i criteri elaborati dalla Corte a proposito delle disposizioni del trattato, la Commissione giunge alla conclusione che si tratti in realtà di un obbligo ben preciso, che implica sia l'ingiunzione di abolire le «imposte specifiche», sia il divieto d'istituire nuove imposte dello stesso tipo. Quest'obbligo, tuttavia, diventa pienamente effettivo soltanto dal 1o gennaio 1972, con la conseguenza che prima di tale data la norma di cui trattasi non attribuisce diritti soggettivi ai singoli.

Anche l'attrice sostiene che non si può negare l'efficacia immediata di determinate norme di diritto comunitario per la semplice ragione ch'esse fanno parte di una decisione diretta ad uno Stato membro. A tal fine, essa si basa essenzialmente su argomenti identici a quelli avanzati dalla Commissione a sostegno di questa tesi.

Inoltre, essa insiste sul fatto che l'elemento decisivo per stabilire se un atto comunitario abbia efficacia diretta è il contenuto dell'atto stesso, più che la forma. Essa osserva, del resto, che la decisione del Consiglio 13 maggio 1965 è stata pubblicata: se ne può dedurre — dato che l'articolo 191 del trattato CEE prevede la notifica delle decisioni ai loro destinatari — che il provvedimento in parola è stato concepito come atto a produrre effetti direttamente nei confronti dei singoli, «destinatari» della pubblicazione nella Gazzetta ufficiale. Quanto all'articolo 4 della, decisione del Consiglio 13 maggio 1965, l'attrice sostiene ch'esso impone un obbligo chiaro e preciso. Essa richiama poi la giurisprudenza della Corte nelle cause 57-65 (Raccolta XII-1966, pag. 220 e segg.) e 13-68 (Raccolta XIV-1968, pag. 602 e segg.), per sostenere che la circostanza che quest'obbligo sia sottoposto ad un termine non influisce sulla sua capacità di produrre effetti direttamente nei confronti dei singoli. Essa propone quindi di risolvere la questione in senso affermativo.

La Commissione osserva che l'obbligo imposto dall'articolo 4, 2o comma, della decisione 13 maggio 1965, relativo all'abolizione delle «imposte specifiche» — e, di conseguenza, il divieto di istituirne di nuove — mirano ad evitare la doppia imposizione dei trasporti dopo l'introduzione dell'IVA. Ne consegue che la disposizione summenzionata non vieta l'istituzione di imposte che si aggiungessero all'IVA, senza sostituirsi ad essa, a condizione che le nuove imposte non abbiano natura d'imposta sulla cifra d'affari. La Commissione ritiene che l'imposta litigiosa soddisfi questa condizione. Infatti, sia la finalità di quest'imposta (nuovo orientamento nel settore dei trasporti), sia le sue modalità (l'imponibile è costituito dalla somma delle «tonnellate/chilometro» e non dalla controprestazione per l'adempimento di un contratto), sia infine il gran numero di eccezioni nella sua applicazione impediscono di qualificarla come una «imposta specifica».

Per definire la nozione di «imposte specifiche» ai sensi dell'articolo 4, 2o comma, della decisione del Consiglio 13 maggio 1965, vanno esclusi, secondo l'attrice, i seguenti criteri :

la possibilità di paragonare, nella struttura e nelle modalità, l'imposta considerata con il nuovo sistema dell'IVA, in quanto le vecchie imposte specifiche sui trasporti, cui si riferisce evidentemente l'articolo 4, si differenziano nettamente — almeno nella Repubblica federale di Germania — dal nuovo sistema comune; il considerare come «imposte specifiche» le sole imposte precedentemente vigenti, e soppresse al momento dell'introduzione dell'IVA, in quanto il divieto di cui all'articolo 4 potrebbe così essere troppo facilmente eluso; il considerare come «imposte specifiche» le sole imposte che sostituiscono la vecchia imposta sulla cifra d'affari, perché in tal caso nulla si oppotrebbe a che gli Stati membri reintroducano le vecchie imposte, in aggiunta al nuovo sistema. Nel parere 23 maggio 1969 destinato alla Repubblica federale di Germania la Commissione ha affermato, del resto, che il sistema comune dell'IVA non ammette imposte supplementari gravanti direttamente o indirettamente sul fatturato.

Per contro, sempre secondo Fattrice, il criterio decisivo in materia è il fatto che l'imposta considerata abbia effetti equivalenti a quelli delle vecchie imposte specifiche soppresse al momento dell'introduzione dell'IVA. Questo criterio è suggerito, in particolare, dal significato e dalla finalità dell'articolo 4, 2o comma, della decisione del Consiglio 13 maggio 1965. Infatti, uno dei principali ostacoli alla realizzazione del mercato comune in materia di trasporti sono le distorsioni della concorrenza derivanti dalla disparità dei sistemi di tassazione dei trasporti nei vari paesi, visto che in quasi tutti gli Stati membri i trasporti sono soggetti ad imposte specifiche equipollenti all'imposta sulla cifra d'affari. In base ai lavori preparatori, l'attrice afferma che la decisione del Consiglio 13 maggio 1965 ha inteso, all'articolo 4, ottenere la soppressione di tutte queste imposte specifiche e la loro sostituzione col sistema comune dell'IVA. È quindi evidente che il divieto di cui all'articolo 4 mira, in particolare, ad evitare un ritorno alla precedente situazione e colpisce perciò indipendentemente dalle modalità e dalla struttura, qualsiasi imposta avente nei confronti delle imprese di trasporto effetto equivalente alle vecchie imposte.

Assumendo che l'obiettivo della norma è quello di fare applicare il sistema comune dell'IVA a qualsiasi prestazione di servizi che possa influire sul prezzo dei beni oggetto di scambi intracomunitari, l'attrice sostiene che va considerata «imposta specifica» qualsiasi imposta da cui deriva un aumento del prezzo dei ttasporti. Essa osserva, al riguardo, che l'incidenza dell'imposta istituita con la legge tedesca 28 dicembre 1968 sul prezzo del trasporto è pressoché identica a quella della vecchia imposta sui trasporti, abolita in quanto «imposta specifica» al momento dell'introduzione dell'IVA nella Repubblica federale di Germania.

Il criterio proposto e d'altra parte conforme ad un principio generale del trattato CEE, il quale, ai fini dell'effettivo raggiungimento dei suoi obiettivi, non si limita a considerare unicamente la nozione principale (dazi doganali, imposte, ecc.), ma riguarda anche misure di effetto equivalente o aventi un'incidenza soltanto indiretta.

L'attrice ricorda ancora, del resto, che in una lettera del 23 maggio 1969 al governo tedesco la Commissione dichiarava che l'imposta litigiosa era incompatibile col sistema comune dell'IVA, in quanto «questo sistema non ammette imposte supplementari basate direttamente o indirettamente sulla cifra d'affari».

Concludendo, l'attrice propone che alla terza questione venga data la seguente soluzione :

Va considerata «imposta specifica» qualsiasi imposta sui trasporti avente effetto equivalente a quello di un'imposta sulla cifra d'affari o a quello delle imposte che sono state sostituite dal sistema comune dell'IVA e gravante direttamente o indirettamente sulla cifra d'affari. È irrilevante perciò sapere se la base dell'imposta è costituita da un'attività ovvero da uno scambio di servizi, e se l'imponibile è rappresentato dal prodotto della prestazione o dalla controprestazione per l'adempimento di un contratto.

Il governo tedesco assume — d'accordo, al riguardo, con la Commissione — che le obiezioni sollevate da quest'ultima nei confronti del disegno di legge relativo all'imposta litigiosa riguardavano l'opportunità, dal punto di vista della politica dei trasporti, del provvedimento stesso, non già la sua legittimità.

Con ordinanza 29 aprile 1970, pervenuta in cancelleria il 19 maggio 1970, il Finanzgericht del Baden-Württemberg (Friburgo) ha deferito alla Corte, a norma dell'articolo 177 del trattato CEE, varie questioni pregiudiziali vertenti sull'interpretazione dell'articolo 4 della decisione del Consiglio 13 maggio 1965, relativa all'armonizzazione di alcune disposizioni che incidono sulla concorrenza nel settore dei trasporti ferroviari, su strada e per vie navigabili (GU 1965, pag. 1500) e dell'articolo 1 della prima direttiva del Consiglio, in data 11 aprile 1967, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati membri relative alle imposte sulla cifra d'affari (GU 1967, pag. 1301). Dal testo delle due prime questioni e dal fascicolo trasmesso dal Finanzgericht risulta che alla Corte si chiede essenzialmente di pronunziarsi sul se il divieto di mantenere o istituire imposte specifiche, implicito nell'articolo 4 della decisione, abbia effetti immediati nei rapporti fra gli Stati membri ed i singoli, e di statuire, eventualmente, da quale data il divieto stesso sia entrato in vigore. È opportuno, perciò, esaminare dapprima la seconda questione.

Il giudice chiede alla Corte di pronunziarsi sul se il combinato disposto dell'articolo 4, 2o comma, della decisione e dell'articolo 1 della direttiva abbia efficacia immediata nei rapporti giuridici tra gli Stati membri e i singoli, e attribuisca quindi ai secondi dei diritti soggettivi che il giudice nazionale deve tutelare.

La questione riguarda gli effetti congiunti di talune disposizioni contenute, rispettivamente, in una decisione e in una direttiva. A norma dell'articolo 189 del trattato CEE, la decisione è obbligatoria in tutti i suoi elementi per i destinatari da essa designati. A norma dello stesso articolo, la direttiva vincola lo Stato membro cui è rivolta per quanto riguarda il risultato da raggiungere, salva restando la competenza degli organi nazionali in merito alla forma e ai mezzi.

Nelle loro osservazioni, le parti hanno ricordato la tesi secondo cui l'articolo 189, facendo una distinzione tra gli effetti dei regolamenti e quelli delle decisioni e direttive, ha escluso che queste ultime possano avere efficacia diretta, essendo questa riservata ai regolamenti.

Tuttavia, se è vero che i regolamenti, in forza dell'articolo 189, sono «direttamente applicabili» e quindi atti, per natura, a produrre effetti diretti, da ciò non si può inferire che le altre categorie di atti contemplati dal suddetto articolo non possono mai produrre effetti analoghi. In particolare, la norma secondo cui le decisioni sono obbligatorie in tutti i loro elementi per il destinatario fa sorgere il problema del se l'obbligo derivante da una decisione possa esser fatto valere soltanto dalle istituzioni comunitarie nei confronti del destinatario, oppure possa eventualmente essere fatto valere da qualsiasi soggetto interessato al suo adempimento. Sarebbe in contrasto con la forza obbligatoria attribuita dall'articolo 189 alla decisione l'escludere, in generale, la possibilità che l'obbligo da essa imposto sia fatto valere dagli eventuali interessati. In particolare, nei casi in cui le autorità comunitarie abbiano, mediante decisione, obbligato uno Stato membro o tutti gli Stati membri ad adottare un determinato comportamento, la portata dell'atto sarebbe ristretta, se i singoli non potessero far valere in giudizio la sua efficacia e se i giudici nazionali non potessero prenderlo in considerazione come norma di diritto comunitario. Gli effetti di una decisione possono non essere identici a quelli di una disposizione contenuta in un regolamento, ma tale differenza non esclude che il risultato finale, consistente nel diritto del singolo di far valere in giudizio l'efficacia dell'atto, sia lo stesso nei due casi.

D'altra parte l'articolo 177, che autorizza i giudici nazionali a domandare alla Corte di giustizia di pronunziarsi sulla validità e sull'interpretazione di tutti gli atti compiuti dalle istituzioni, senza distinzione, implica il fatto che i singoli possano far valere tali atti dinanzi ai giudici nazionali. È quindi opportuno esaminare, caso per caso, se la natura, lo spirito e la lettera della disposizione di cui trattasi consentano di riconoscerle efficacia diretta nei rapporti fra il destinatario dell'atto e i terzi.

La decisione del Consiglio 13 maggio 1965, destinata a tutti gli Stati membri, è fondata in particolare sull'articolo 75 del trattato, che autorizza il Consiglio, ai fini dell'attuazione di una politica comune dei trasporti, a stabilire «norme comuni», «condizioni per l'ammissione» e «ogni altra utile disposizione». Il Consiglio dispone quindi della più ampia libertà nella scelta dei provvedimenti che incende adottare: In complesso, la decisione litigiosa fissa alcuni obiettivi da raggiungere nell'ambito di una politica di armonizzazione delle legislazioni nazionali, nonché il ritmo della loro realizzazione. In considerazione di tali obiettivi, l'articolo 4 della decisione stabilisce, al 1o comma, che quando un sistema comune d'imposta sulla cifra d'affari sarà stato adottato dal Consiglio e posto in vigore negli Stati membri, questi ultimi lo applicheranno, secondo le modalità da fissare, ai trasporti di merci per ferrovia, su strada e per vie navigabili. Il 2o comma dello stesso articolo dispone che, al più tardi quando sarà posto in vigore, il sistema comune d'imposta sulla cifra d'affari sostituirà i regimi d'imposte specifiche equipollenti, qualora i trasporti indicati siano soggetti a tali regimi.

Questa norma impone quindi agli Stati membri due obblighi: in primo luogo, quello di applicare, al più tardi ad una data determinata, il sistema comune d'imposta sulla cifra d'affari ai trasporti di merce per ferrovia, su strada e per vie navigabili; in secondo luogo, quello di sostituire tale sistema, al più tardi a decorrere dalla sua entrata in vigore, ai regimi d'imposte specifiche contemplati nel secondo comma. Quest'ultimo obbligo implica ovviamente il divieto d'istituire o di reintrodurre regimi del tipo indicato, al fine di evitare, per i trasporti, il cumulo del sistema comune d'imposta sulla cifra d'affari con regimi fiscali analoghi e supplementari.

Dal fascicolo trasmesso dal Finanzgericht risulta che la sua domanda si riferisce in particolare al secondo obbligo. Questo è, in sostanza, assoluto e generale, anche se la norma non precisa il momento a partire dal quale esso diventerà effettivo. Esso consiste nel formale divieto per gli Stati membri di cumulare il sistema comune d'imposta sulla cifra d'affari con regimi d'imposte specifiche equipollenti. Tale obbligo è incondizionato e sufficientemente chiaro e preciso per poter avere efficacia diretta nei rapporti fra gli Stati membri e i singoli.

Il termine a partire dal quale esso diventa effettivo è stato fissato con le direttive del Consiglio in materia di armonizzazione delle legislazioni relative all'imposta sulla cifra d'affari, le quali hanno stabilito la data ultima entro la quale gli Stati membri devono introdurre nella loro legislazione il sistema comune d'imposta sul valore aggiunto. La circostanza che questa data sia stata fissata con una direttiva non osta affatto alla piena efficacia di tale disposizione. Con la prima direttiva è stato così completato l'obbligo enunciato all'articolo 4, 2o comma, della decisione 13 maggio 1965. Questo articolo impone quindi agli Stati membri determinati obblighi — in particolare quello di non cumulare, a decorrere da una data determinata, il sistema comune d'imposta coi regimi d'imposte specifiche ch'esso contempla — obblighi che hanno efficacia immediata nei rapporti fra gli Stati membri e i singoli, e che questi ultimi possono far valere in giudizio.

15/16 D'altra parte, il fine della decisione 13 maggio 1965 può essere realizzato soltanto su scala comunitaria, non già unicamente attraverso provvedimenti adottati, in date diverse e con diverso ritmo, dai singoli Stati membri. La presente questione va quindi risolta nel senso che il divieto posto dall'articolo 4, 2o comma, della decisione non può avere effetto che dal 1o gennaio 1972.

Il Finanzgericht chiede alla Corte di pronunziarsi sul se l'articolo 4 della decisione, in relazione all'articolo 1 della direttiva, vieti ad uno Stato membro — il quale abbia posto in vigore nel suo territorio il sistema comune d'imposta sul valore aggiunto ed abbia abolito le imposte specifiche sui trasporti — d'istituire nuovamente imposte del genere, anteriormente al 1o gennaio 1970, qualora a questa data non tutti gli Stati membri abbiano adottato misure analoghe.

La questione riguarda manifestamente l'articolo 1 della prima direttiva, modificato dalla terza direttiva del Consiglio, in data 9 dicembre 1969, sulla stessa materia (GU n. L 320, pag. 34), che ha sostituito la data del 1o gennaio 1972 a quella del 1o gennaio 1970.

È vero che un'interpretazione letterale dell'articolo 4, 2o comma, della decisione potrebbe indurre a ritenere che questa disposizione riguardi il momento in cui lo Stato membro interessato avrà posto in vigore nel proprio territorio il sistema comune d'imposta.

Un'interpretazione simile non sarebbe, tuttavia, conforme allo scopo delle direttive di cui trattasi. Lo scopo perseguito da queste direttive è infatti quello di garantire che, a decorrere da una data determinata, il sistema dell'imposta sul valore aggiunto venga applicato nell'intero mercato comune. Fino a che non sia giunta questa scadenza, gli Stati membri conservano la loro libertà d'azione.

Il Finanzgericht chiede alla Corte di pronunziarsi sul se l'imposta tedesca sul trasporto di merci su strada (Strassengüterverkehrsteuer), il cui imponibile non è costituito dal corrispettivo di una prestazione, ma dal prodotto dei fattori che costituiscono la prestazione stessa (peso delle merci trasportate per la distanza = totale delle tonnellate/chilometro), vada considerata come un'imposta specifica ai sensi dell'articolo 4, 2o comma, della decisione 13 maggio 1965.

La Corte, nell'ambito del presente procedimento, non può valutare, in base al diritto comunitario, le caratteristiche di un'imposta istituita da uno Stato membro. Essa è tuttavia competente ad interpretare la norma comunitaria in questione, al fine di permettere al giudice nazionale di applicarla correttamente all'imposta litigiosa.

L'articolo 4 prevede l'abolizione delle «imposte specifiche» per garantire l'istituzione di un sistema comune e coerente d'imposta sulla cifra d'affari. Favorendo in tal modo la trasparenza del mercato dei trasporti, questa norma contribuisce al ravvicinamento delle condizioni di armonizzazione delle legislazioni fiscali degli Stati membri in materia di trasporti. Questo obiettivo non preclude la possibilità di gravare i trasporti con altre imposte di diversa natura, che abbiano scopi diversi da quelli perseguiti mediante il sistema comune d'imposta sulla cifra d'affari.

Un'imposta che, come quella di cui il Finanzgericht ha indicato le caratteristiche, colpisce non i rapporti commerciali, bensì un'attività di natura particolare (senza distinguere, del resto, tra attività svolta per conto proprio e attività per conto di terzi) e il cui imponibile è costituito non dalla controprestazione per l'adempimento di un contratto, ma dal carico fisico, espresso in tonnellate/chilometro, al quale l'attività colpita dall'imposta sottopone le strade, non corrisponde al normale tipo d'imposta sulla cifra d'affari. D'altra parte, la circostanza che il suo obiettivo è quello di un nuovo orientamento delle attività nel settore dei trasporti contribuisce a distinguerla dalle imposte specifiche contemplate dall'articolo 4, 2o comma. La questione proposta va perciò risolta in questo senso.

Le spese sostenute dal governo della Repubblica federale di Germania e dalla Commissione delle Comunità europee, che hanno presentato osservazioni alla Corte, non possono dar luogo a rifusione. Nei confronti delle parti nel giudizio di merito, il presente procedimento ha il carattere di un incidente sollevato nel corso della causa pendente dinanzi al Finanzgericht del Baden-Württemberg (Friburgo), cui spetta quindi pronunziarsi sulle spese.